バブル経済時代に横行した節税対策が最近、再び資産家に提案され、それが国税不服審判所から否認されたことで税の専門家や資産家から注目を集めている。というのも、国税当局の“伝家の宝刀“とういうべき「財産評価基本通達6項」を適用しており、更には、国税不服審判所が節税以外の合理的な理由について事実関係から一つの見解を示したからだ。

借入金で節税が再び否認

これまで土地資産家などに薦められてきた紋切り型の相続税対策といえば、「借入金で不動産を購入することで相続税の節税を」という手法だ。バブル経済のころは、地価暴騰で相続税の負担に恐怖を抱いていた土地資産家に、土地さえあればキャッシュがなくても借入金を利用した遊休地活用で節税できるといった甘言を囁く「節税請負人」が横行していたほど。ただ、こうした節税は、物件価格目いっぱいまでの100％ローンを組んだことから、バブル崩壊後は不動産価値が急落し、ローン返済がままならず、自前の不動産まで手放す憂き目を見た人が多かった。

なにより当時、借入金で不動産を相続開始直前に購入した節税策自体も、否認された事例（東京地裁平成４年３月11日判決、東京高裁平成5年1月26日判決）があり、こうした“尖った節税策”にはリスクが付きものという教訓が生まれた。ところが、喉元過ぎればなんとやらで、最近、同様の手法で節税策を試みるも、当局から否認された裁決事例が注目を集めている（国税不服審判所平成29年5月23日裁決）。

この事例は、借入金で賃貸不動産を相続開始およそ3年前に購入することで、相続税が課税される財産を大幅に圧縮・節税した事案。国税不服審判所は、財産評価基本通達に基づく評価では不適当だとして、国税庁長官の指示する評価方法を採用した評価額を適正と認定したもの。注目される第一の理由は、財産評価基本通達の定めによって評価することが著しく不適当と認められる財産の価額は、国税庁長官の指示を受けて評価することを定めている「財産評価基本通達6項」という、国税当局としては、“伝家の宝刀“を適用した事案だという点だ。

注目点は売却時期と節税以外の目的

このほか、同事例が注目されているのは、相続人が相続した賃貸不動産を相続税申告後すぐに売却し、借入金を返済している事実関係の下で節税策が否認された点や、納税者側が節税以外に合理的な目的があると主張したにもかかわらず、国税不服審判所に認めてもらえなかった点。

この事件の流れは平成21年に被相続人が購入していた賃貸不動産を平成24年10月に遺産分割協議を成立させ、その半年後に当該不動産と債務を相続した相続人は、およそ取得価額と同程度の金額で不動産を売却していたというもの。

また被相続人は、節税策を実行するため金融機関から融資を受けたが、金融機関の稟議書には「相続対策のため不動産購入を計画、購入資金につき借入れの依頼があった旨及び相続対策のため本年1月に不動産購入、前回と同じく相続税対策を目的として収益物件の購入を計画、購入資金につき借入れの依頼があった」旨の記載があった。一方、相続税申告は評価通達通りで行い取得価額及び、譲渡価額のおよそ30％弱だった。

これに対し税務署は「評価通達に定める評価方法によらないことが相当と認められる特別の事情がある」として、賃貸不動産が貸家や貸家建付地であることに伴う相続税評価の減価等を否認し、鑑定価格と同様の金額で更正したことから争いとなった。

国税不服審判所の判断

国税不服審判所は、

「本件被相続人及び請求人らなどによる本件各不動産の取得から借入れまでの一連の行為は、本件被相続人が本件各通達評価額と本件各鑑定評価額との間に著しい乖離のある本件各不動産を、借入金により取得し、本件申告において評価通達に定める評価方法により評価することにより、本件借入金債務合計額が本件各不動産はもとよりほかの積極財産の価額からも控除され、請求人らが本来負担すべき相続税を免れるという結果をもたらす」と指摘。このため国税不服審判所は「実質的な租税負担の公平を著しく害し、著しく不公平なもの（中略）。評価通達によらないことが相当と認められる特別の事情があると認められ、本件各不動産の価額は、（中略）ほかの合理的な時価の評価方法である不動産鑑定評価に基づいて評価することが相当」

とした。

この考え方は、バブル時代の裁判例と同じ内容といっていいもの。東京地裁平成４年３月11日判決の事例は、被相続人が死亡する約２カ月前の昭和62年10月に、大手不動産会社の公表していた分譲価格である７億5850万円で買い受け、相続人がその翌63年に７億7400万円で他に売却したというもの。東京地裁は、概ね「被相続人が相続開始直前に借り入れた資金で不動産を購入し、相続開始直後に右不動産が相続人によってやはり当時の市場価格で他に売却され、その売却金によって右借入金が返済されているため、相続の前後を通じて事柄の実質をみると当該不動産がいわば一種の商品のような形で一時的に相続人及び被相続人の所有に帰属することとなったに過ぎないとも考えられるような場合についても、画一的に評価通達に基づいてその不動産の価額を評価すべきものとすると、他方で右のような取引の経過から客観的に明らかになっているその不動産の市場における現実の交換価格によってその価額を評価した場合に比べて相続税の課税価格に著しい差を生じ、実質的な租税負担の公平という観点からして看過し難い事態を招来することとなる場合があるものというべきであり、そのような場合には、前記の評価通達によらないことが相当と認められる特別の事情がある場合に該当するものとして、右相続不動産を右の市場における現実の交換価格によって評価することが許される」と判示している。

ところで、今回の裁決事例では、節税以外の合理的目的があれば問題ないのではないかといった納税者側からの主張があった。一般論として、節税策ではまず、合理的な目的がありそれ達成するためにこうした方法になったと説明できるようにしておくことが大切だとされる。節税効果は副次的なもので経済的な行為としては節税以外で説明がつくことが「肝」ともいわれる。納税者はこうしたことにコミットした主張をしたものとみられるが、国税不服審判所はにべもなく次のように述べている。

「請求人らは、本件被相続人の本件各不動産の取得には、節税や租税回避以外の合理的な目的が存在していた旨主張する。しかしながら、（中略）相続税の負担を免れる目的以外にほかの合理的な目的が併存していたとしても、（中略）本件各不動産について評価通達に定める評価方法を適用すれば相続税の目的に反し、実質的な租税負担の公平を著しく害することに変わりはなく、相続税の負担の軽減以外の合理的な目的によって、本件各不動産について評価通達によらないことが相当と認められる特別の事情の存在が肯定されなくなるものとすべき根拠は乏しいというべきである」

あくまで節税策には、実質的な租税負担の公平を著しく害するという効果があることに着目した厳しい考えとなっている。このような“尖った節税策“は、益々リスキーとなってきている。

著者: 遠藤純一

タクトコンサルティング　情報企画室課長　　

平成３年 エヌピー通信社に入社。 編集局にて「納税通信」担当後、編集長代理を経て副編集長。平成14年 タクトコンサルティング入社。情報企画室にて、情報収集と情報発信を行っている。
■株式会社タクトコンサルティング／税理士法人タクトコンサルティング
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